A Importância da Auditoria Independente na Divulgação das Informações Contábeis
Introdução
A divulgação das informações contábeis tem particular importância dentro da doutrina contábil sendo tratada como um importante capítulo da teoria contábil.
A evidenciação está diretamente associada aos usuários das demonstrações contábeis. Segundo alguns autores, a quantidade de informações a serem fornecidas depende do grau de necessidade desses usuários. Essa consideração é importante, entretanto, de maneira generalizada, os diversos organismos de regulamentação contábil, consideram um conjunto mínimo de informações necessárias para seus usuários, independente de suas necessidades.
Este trabalho pretende abordar, de maneira estruturada, a divulgação das informações, principalmente, aos usuários externos à empresa. Para tais usuários, o papel do parecer da auditoria independente assume grande importância, atestando a adequada utilização dos princípios de contabilidade geralmente aceitos.
1. Informações Contábeis
As Demonstrações Contábeis representam uma das principais formas de comunicação das entidades com a sociedade, como forma de prestação de contas.
As informações prestadas pelas empresas, contidas nos Relatórios Contábeis, devem ser úteis, relevantes, oportunas e compreensíveis. Também devem ser precisas, neutras e representativamente fiel.(segundo o IASC).
“A divulgação financeira deve fornecer informação útil à tomada de decisões racionais de investimento, concessões de crédito, etc., por investidores e credores atuais e futuros, bem como outros usuários. (SFAC 1, parágrafo .34)
Sem dúvida, a determinação do grupo de usuários da informação contábil é muito importante na determinação da quantidade e diversidade de informações a serem fornecidas pela contabilidade.
Definindo-se, por exemplo, os acionistas e outros grupos de investidores como sendo o grupo apropriado para o foco a ser adotado pela contabilidade, então a divulgação feita na publicação das informações financeiras pode ser definida como sendo a apresentação de informação necessária para o funcionamento ótimo de mercados eficientes de capitais. Esse enfoque é atribuído principalmente em países com participação forte do mercado de capitais como é os EUA.
Outros grupos de interesse podem ser identificados, como na Europa, os interesses de funcionários e governo tendem a estar no mesmo nível dos acionistas. Na França, por exemplo as empresas são obrigadas a apresentar um Balanço Social a um grupo de funcionários anualmente.
O atendimento pleno das necessidades de informações contábeis de cada usuário, seria considerado ideal para a contabilidade.
Na figura abaixo, apresenta-se um quadro onde estão listados os diversos tipos de usuários da informação contábil e os tipos de informações requeridos pelos mesmos.
Observe que no quadro acima, tomando-se por exemplo os investidores institucionais como usuário da informação, suas necessidades de informações estão diretamente relacionados com as decisões de investimentos, portanto, para esse grupo de usuários, deveriam ser fornecidos informações claras e precisas sobre o desempenho das empresas para que suas decisões sejam baseadas em dados fidedignos.
2. Divulgação das Informações Contábeis
As informações de naturezas econômicos e financeiras apresentadas nos principais relatórios contábeis, incluindo notas explicativas (sentido restrito).
Num sentido mais amplo, a divulgação deve ser abrangente incluindo outras informações, além das demonstrações contábeis, como por exemplo, relatórios suplementares e complementares.
A quantidade de informação a ser divulgada, depende, em parte, da sofisticação do leitor que a recebe. O FASB adota que a informação divulgada em relatórios financeiros deve ser:
“Compreensível para os que possuem um conhecimento razoável de negócios e atividades econômicas e estão dispostos a estudar a informação com diligência razoável.”
As informações contábeis podem apresentar-se de duas formas:
Dados quantitativos – informações financeiras
Informação não quantitativa: verifica-se a relevância da informação associando-se a informação qualitativa à informação quantitativa.
No quadro abaixo, demonstra-se como e quais informações as empresas podem divulgar para atender às necessidades dos usuários.
Relatórios Financeiros
Todas a informações necessárias para decisões de investimentos, créditos e decisões similares
Relatórios Financeiros
Áreas afetadas diretamente pela existência do FASB
Base de Demonstrações Contábeis
Escopo de reconhecimento e mensuração de conceitos demonstrados
Demonstrações Contábeis Notas para demonstrações financeiras Informações Suplementares Outros meios de relatórios financeiros Outras informações
· Demonstração da Posição Financeira · Demonstração de Resultado · Demonstração de Fluxos de Caixa · Demonstração de Investimentos e distribuição aos sócios Exemplos · Políticas Contábeis · Contingências · Números de Ações do Capital · Mensurações alternativas (valores de mercado de itens mantidos a custo histórico) Exemplos: · Mudança na Evidenciação de preços · Informações de reservas de petróleo e gás Exemplos: Discussão e análises gerenciais · Carta aos acionistas Exemplos: · Discussão sobre concorrências e exigências conforme Formulário SEC 10-K · Relatórios dos analistas · Estatísticas econômicas · Novos artigos sobre a companhia
Fonte: Adaptado de HENDRIKSEN & BREDA (1991: 855)
3. O papel da auditoria independente
Muito se discute sobre o papel da auditoria, ou seja, seu campo de atuação, responsabilidades, limites e outros.
De acordo com o IFAC (1997:23):
“É expressar uma opinião sobre se as demonstrações contábeis foram preparadas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com uma estrutura conceitual identificada para relatórios contábeis.”
O auditor deve conduzir seus trabalhos de acordo com as normas internacionais ou locais de auditoria, com a leis e regulamentações. Essas normas contém os princípios básicos e procedimentos essenciais, em conjunto com as respectivas diretrizes.
Esses princípios, ditados pelo Código de Ética dos Contadores que atuam como Profissionais Liberais, são:
independência;
integridade;
objetividade;
competência e devido zelo profissional;
confidencialidade;
comportamento profissional; e
normas técnicas.
Dessa forma, pode-se afirmar que as demonstrações contábeis, quando auditadas, apresentam um grau de comparabilidade maior em relação à observância dos procedimentos técnicos dos princípios contábeis geralmente aceitos.
Embora o parecer de auditoria aumente a credibilidade das demonstrações contábeis, o usuário dessas demonstrações não pode presumir que o parecer seja uma maneira de viabilidade futura segura da empresa e nem da eficiência e eficácia de que a administração conduziu os negócios da empresa durante o período coberto pelo parecer. E a responsabilidade de preparar e apresentar as demonstrações contábeis cabe à administração da empresa, não o isentando de suas responsabilidades.
4. Contribuição da Auditoria Independente na melhoria da Qualidade das Informações Financeiras
A função da auditoria independente é muito importante ao mercado de capitais e a todos os usuários das demonstrações contábeis auditadas para suportar determinadas transações e decisões, pela confiança que gera à todo processo, quanto a qualidade das informações prestadas.
A credibilidade e importância deve-se a diversos fatores, entre os quais destaca-se, conforme BOYTON & KELL (1995: 35-36):
“Conflito de interesses: Muitos usuários das demonstrações contábeis estão preocupados com o atual ou potencial conflito de interesses entre eles e a administração da entidade. Esta preocupação estende-se ao receio de que tais demonstrações e as informações adicionais preparadas pela administração possam ser intencionalmente enviesadas em favor da administração. Conflitos de interesses podem também existir entre as diferentes classes de seus usuários, como credores e acionistas. Assim, os usuários procuram obter, através dos acionistas, a certeza de que a informação está: (1) livre de viés da administração; (2) neutra com respeito a vários grupos de usuários, isto é, a informação não é apresentada de forma que favoreça um grupo de usuários em detrimento a outro.
Conseqüência: Demonstrações contábeis publicadas representam uma importante e, em alguns casos, a única fonte de informações utilizadas na execução de significativos investimentos, empréstimos e outras decisões. Assim sendo, os usuários querem que essas demonstrações contenham o máximo possível de informações relevantes. Em função das conseqüências econômicas, sociais e outras, provenientes de suas decisões, os usuários procuram os auditores independentes para obtenção da segurança de que estas demonstrações contábeis foram preparadas de acordo com os Princípios Contábeis Geralmente Aceitos, incluindo todas as divulgações apropriadas.
Complexidade: Tanto a contabilidade como o processo de preparação das demonstrações financeiras têm se tornado incrivelmente complexos. As normas de contabilização e divulgação de leasing, pensões, imposto de renda e lucro por ação são exemplos deste fato. Assim como o nível de complexidade aumenta, também aumenta o risco de interpretações errôneas e erros não intencionais.
Afastamento: Distância, tempo e custo tornam impraticável para a maioria dos usuários interessados em demonstrações contábeis o acesso direto aos registros contábeis subjacentes para executar suas próprias verificações das afirmações contidas em tais demonstrações. É preferível aceitar a qualidade dos dados financeiros, uma vez que, novamente, os usuários confiam na independência do relatório do auditor para suprir suas necessidades.”
5. Situação Atual das Informações Auditadas
De acordo com o AICPA (1998: 1), ICAEW (1999: 2), PRICEWATERHOUSECOOPERS (1996: 9), as demonstrações contábeis auditadas estão deixando de ser a principal fonte de informação de seus usuários para tomada de decisão, como mostra a figura a seguir:
Fontes de Informação dos Tomadores de Decisão
Diversos fatores têm afetado as necessidades da informações dos usuários das informações nos últimos anos. Fatores esses, que derivam em função do: avanço da tecnologia de informação (comércio eletrônico, telecomunicações e sistemas integrados); mudanças de estruturas corporativas (concentração de empresas, competição entre cadeias de empresas, organização dos processos e core business); fluxo de capital (novos canais de distribuição, participação nos resultados e erosão de margens); accountability (diversidade de necessidades, mudanças nos critérios de decisão e maiores exigências dos usuários das informações); e globalização (blocos econômicos, quebra de barreiras alfandegárias, menor intervenção governamental e quebra de monopólios).
Diante da complexidade dos negócios, os usuários das informações necessitam de asseveração das informações de forma contínua para minimizar os riscos, principalmente os riscos inerentes e de controle, e agregar valor na tomada de decisão.
Evolução de litígios, nos Estados Unidos, envolvendo questões contábeis
O auditor, contudo, está exposto a questões de litígios, mesmo quando executados seus exames em conformidade com as normas de auditoria e opinião adequada em relação às demonstrações contábeis, conforme nota de rodapé do SAS n.º 47 – Audit Risk and Materiality in Conducting an Audit. (AICPA, 1994, p. AU § 312.03):
“Em adição ao risco de auditoria, o auditor também está exposto a perdas ou danos a sua prática profissional decorrente de litígios, publicidades adversas, ou outros eventos que surgem em conexão com as demonstrações contábeis que foram por ele auditadas e sobre as quais emitiu-se uma opinião. Esta exposição está presente mesmo quando o auditor executou seus exames de acordo com as normas de auditoria geralmente aceitas e emitiu uma opinião adequada com relação às demonstrações contábeis”.
Nos Estados Unidos, litígios e processos contra empresas de auditoria têm crescido consideravelmente. Em 1992, havia mais de 4.000 processos pendentes totalizando mais de trinta bilhões de dólares, e os custo totais das, então, big six com litígios pagos, advogados e prêmios de seguro (Net Protection Costs) foi de US$ 600 milhões, isto é, 11% da receita total, representando a maior despesa da empresa, exceto com salários (GELBCKE: 1997).
O crescimento de litígios, nesse período, deve-se principalmente ao envolvimento de empresas de setores bancários, de computadores e telecomunicações, que vêm apresentando oscilações significativas no preço de suas ações de mercado durante esse período. O número de litígios das empresas desses três setores que representavam 25 per cento dos casos em 1996, passou a representar 45 per cento dos casos em apenas dois anos.
Cabe ressaltar que uma parcela significativa desses processos está relacionada à política de deep pockets, uma vez que, sobre o faturamento, as empresas de auditoria que atuam nos Estados Unidos depositam um percentual para um fundo de reserva destinado a ressarcir as partes que foram, de alguma forma, prejudicadas em conseqüência dos trabalhos e opiniões emitidas sob sua responsabilidade.
Outro fator que deve ser analisado com profundidade é a relação obrigatoriedade versus utilidade das demonstrações contábeis auditadas. Em pesquisa realizada recentemente nos Estados Unidos, tomando como base os controllers das empresas americanas listadas na Revista Fortune – as 1000 maiores – e auditadas por uma das Big Five, sugerem formas de melhoria da qualidade dos serviços de auditoria em consonância com o parecer das demonstrações contábeis conforme demonstra o quadro abaixo (BEHN et alii, 1997, p. 20),:
Sugestões dos Controllers para melhorar a qualidade dos Serviços de Auditoria
Sugestões Itens mencionados por 434 Controllers – %
1. Maior envolvimento pró-ativo nos negócios, serviços, além dos requeridos pelos princípios contábeis, e sugestões que agreguem valor. 14
2. Menor rotatividade e melhor treinamento 14
3. Maior rapidez em responder a perguntas técnicas e melhor antecipação de questões contábeis que afetarão a companhia 10
4. Melhor conhecimento dos negócios por parte de gerentes e diretores 9
5. Mais trabalhos de ínterim, melhor planejamento, coordenação e comunicação 9
6. Maior eficiência, melhor controle dos honorários de auditoria 8
7. Melhorar a coordenação com os escritórios internacionais afiliados 6
8. Maior uso de análise de riscos e foco sobre áreas-chave de auditoria de alto risco 5
9. Aperfeiçoamento nos comentários da carta de gerência e sugestões de controle interno 4
10. Maior envolvimento e comunicação dos sócios 4
11. Melhor manuseio de questões de auditoria de sistemas 2
12. Menor agressividade de marketing dos serviços de consultoria 1
Como podemos deduzir pela tabela acima, os auditores carecem não só de maior envolvimento nos negócios do cliente, como de sugestões que possam adicionar valor à cadeia de informações das empresas.
Inclusive, considerando o fenômeno da globalização, onde as empresas possuem investimentos e atuam nos diversos países do planeta, a disponibilidade de informações precisas em tempo real tem papel preponderante na credibilidade das informações contábeis.
Evidências recentes, como as crises econômicas da Rússia e dos países do sudeste asiático, demonstram um grau de fragilidade nos sistema de controle e de informações. Nesta oportunidade, o Banco Mundial aconselhou as empresas de auditoria a exigirem as demonstrações contábeis em conformidade com as normas internacionais de contabilidade, e não as locais, a fim de propiciar a transparência das informações divulgadas pelas empresas (ROGERSON:1998:1-4).
A ampliação do espaço geográfico e o aumento da competitividade das operações, nos dá a dimensão da importância do papel da evidenciação das informações contábeis de maneira adequada. Neste contexto, a auditoria assume relevante papel na contribuição para o fornecimento de tais informações, Dessa forma pode-se afirmar que é necessária uma supervisão além das que são adotadas pela auditoria tradicional, com o objetivo de reduzir os riscos e aumentar a qualidade e transparência das informações para os tomadores de decisão, evitando perdas relevantes, como apresentado na tabela a seguir, por SILVA NETO (1997:186).
Perdas Famosas com Derivativos
Perda, em US$ milhões Empresa Mercado
25 General Reinsurance Caps
350 Merril Lynch Opções/Volatilidade
125 Societé des Bourses Francaise Futuros
600 London B. of Hammersmith & Fulham Diversos
380 Klockner Hedge
275 Allied Lyons Opções de Moeda
70 ABN AMRO Ajustes Diários
1456 Kashima Oil Derivativos de Moedas
130 Nippon Steel Derivativos de Taxa de Câmbio
50 Medani Structured Notes
90 AIG Diversos
1340 Metallgesellschaft Corp Derivativos de Energia (Óleo)
200 Codelco Chile Futuro de Metais
100 Cargill Derivativos Hipotecários
600 Askin Securities MBS Model
157 P&G DM/US Spreads
121 Mead Corp Swaps
99 Florida State Tresury $ League Derivativos Hipotecários
10 Kidder Peabody Amortizing Swap Pricing
19 Gibson Greetings Swaps
10 CIBC (Wood Gundy) Futuros Financeiros
150 Glaxo Holding Derivativos Hipotecários
8 Cartepillar Financial Caps and Swaptions
22 ARCO (Pensio Fund) Strutured Notes
34 Dell Computer Swaps e Opções
113 Air Products Swaps de Moedas
51 Harris Trust (Bank of Montreal) Derivativos de Moedas
68 Pacific Horizons Funds Strutured Notes
20 Paramount Communications Inc. Swaps de Taxa de Juros
10 Kidder Peabody Opções de Bond
40 CS First Boston Inv. Management Currency-linked e outros derivativos
90 Investor Equity Life Insurance Futuros de Bond
1800 Sumitomo Corporation Derivativos de Cobre
1300 Banco Barings Derivativos de Índice
Fonte: SILVA NETO, Lauro de Araújo; DERIVATIVOS: Definições, emprego e risco, 1997,p. 186.
Uma reengenharia no enfoque de auditoria tornou-se necessária para atender às novas necessidades dos usuários das informações, sejam usuários internos ou externos.
Para manter e aumentar a credibilidade das informações apresentadas pelos gestores das empresas, o auditor deve explorar as oportunidades em agregar valor em todas as áreas do processo decisório das empresas, de forma a garantir a asseveração e a transparência da informações divulgadas aos seus usuários, internos ou externos, para a tomada de decisão.
Além dos serviços a emissão de parecer acerca das demonstrações contábeis de acordo com os princípios contábeis geralmente aceitos, a figura do auditor é, pela suas características, o profissional mais indicado para emitir parecer aos diversos tipos de usuários quanto a: mensuração de desempenho, comércio eletrônico, avaliação de riscos, confiabilidade nos sistemas, melhoria operacional e de lucratividade, bencmarkirg, nível de prestação de contas de órgão governamentais, controle interno, auditoria interna, compliance, qualidade dos produtos, questões ambientais, fusões, aquisições, emissão de títulos, entre outros.
6. Conclusão
É indiscutível a importância da função da auditoria independente para atestar a credibilidade das demonstrações contábeis.
A complexidade das informações, aliada a outros fatores como a atuação das empresas em vários mercados, contínuas e rápidas alterações em processos e ambientes nos quais as empresas estão inseridas fez com que empresas de auditoria procurassem novas formas de atuação a fim de cumprir o seu papel específico.
Dessa forma, embora as informações apresentadas nas demonstrações contábeis auditadas deixaram de ser relevantes aos tomadores de decisão pelos fatores descritos abaixo:
focam um conjunto limitado de riscos (aqueles que afetam distorções relevantes nas demonstrações contábeis);
focam um conjunto limitado de mensuração de desempenho (princípios fundamentais de contabilidade);
focam um conjunto limitado de sistemas de informação (sistemas baseados em transações financeiras históricas e internas);
focam um conjunto limitado de stakeholders (diretores, investidores e credores).
Diante das novas necessidades dos usuários das informações para tomada de decisão, as empresas de auditoria promoveram uma reengenharia no seu enfoque, mudando do tradicional (de resultados) para o sistêmico (de processos), passando a avaliar os riscos e os controles internos e voltando-se para os negócios dos clientes.
As empresas de auditoria, assim, visando atender a essas necessidades dos tomadores de decisão, passaram a oferecer diversos tipos de serviços, além das auditorias das demonstrações contábeis anuais ou semestrais, em casos de instituições financeiras, expandindo seu campo de atuação, como mostra a figura abaixo, mantendo-se a independência e a objetividade para atender a necessidades dos diversos tipos de usuários, não apenas os credores e investidores.
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